Suspensión de una liquidación tributaria sin garantía: cuándo es posible

Cuando un ciudadano —ya sea una empresa o una persona física— se ve afectado por un acto de liquidación tributaria con el que no está de acuerdo y decide presentar el correspondiente recurso, surge siempre la misma duda:

¿Estoy obligado a pagar la deuda aunque no esté conforme con ella?
Y, si solicito la suspensión de la liquidación, ¿tengo que aportar garantía?

Base legal de la suspensión sin garantía

El artículo 233.4 de la Ley General Tributaria y los artículos 40.2.c), 46 y 47 del RD 520/2005, en materia de revisión en vía administrativa, establecen que los Tribunales Económico-Administrativos podrán suspender la ejecución del acto de liquidación tributaria impugnado, sin necesidad de aportar garantías, cuando dicha ejecución pueda causar perjuicios de imposible o difícil reparación.

¿Qué se entiende por perjuicios de imposible o difícil reparación?

Para dar una respuesta aproximada es necesario acudir a la jurisprudencia.

Es el propio ciudadano quien debe aportar documentación suficiente que permita deducir indicios razonables de la existencia de dichos perjuicios
(STS, Sala Tercera, de 20 de noviembre de 2014; rec. 4341/2012).

Régimen general y requisitos para la suspensión sin garantía

La Sala Tercera del Tribunal Supremo ha señalado que la mera alegación de dificultades económicas o patrimoniales no es suficiente para acreditar la existencia de perjuicios irreparables, ya que ello supondría admitir que toda deuda tributaria no cubierta de forma inmediata causaría perjuicios de difícil reparación, lo cual no es aceptable
(Sentencia de 17 de abril de 2009, rec. 1112/2004; Sentencia de 20 de noviembre de 2014, rec. 4341/2012).

La documentación aportada debe ser concreta y suficiente para justificar la concurrencia de los requisitos legales. No es obligatorio aportar informes de auditoría o una contabilidad exhaustiva en todos los casos, pero sí una prueba razonable
(Sentencia de 27 de septiembre de 2017, rec. 407/2016).

Requisitos exigidos por la jurisprudencia

La jurisprudencia ha insistido en que la suspensión sin garantía constituye una excepción y exige la concurrencia de tres requisitos esenciales:

• la imposibilidad de aportar garantía,

• la existencia de perjuicios de difícil o imposible reparación, y

• en su caso, la suficiencia de otras garantías ofrecidas

(artículo 76 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas – RPREA).

La carga de la prueba recae sobre el solicitante, que debe aportar documentación suficiente que permita deducir indicios razonables de dichos perjuicios
(Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 20 de noviembre de 2014, rec. 4341/2012).

Valoración judicial y límites a la suspensión sin garantía

La jurisprudencia ha reiterado que la suspensión sin garantía es una medida cautelar que debe ponderar los intereses en conflicto, incluidos el interés público y la solvencia del deudor tributario.

La suspensión únicamente procede cuando los perjuicios para el recurrente son superiores a las perturbaciones que la suspensión pueda ocasionar al interés público
(Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 29 de noviembre de 2012, rec. 4638/2011; Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 20 de mayo de 2009, rec. 8736/2004).

Asimismo, la suspensión no puede basarse únicamente en la apariencia de buen derecho ni en la mera alegación de la imposibilidad de prestar garantía, sino que exige una valoración razonada y motivada de la concurrencia de los requisitos legales
(Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 17 de abril de 2009, rec. 1112/2004; Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 20 de mayo de 2009, rec. 8736/2004).

En aquellos casos en los que la ejecución del acto no pueda causar perjuicios irreparables, la suspensión debe ser denegada, incluso aunque el recurrente alegue dificultades económicas
(Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 17 de abril de 2009, rec. 1112/2004; Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 20 de noviembre de 2014, rec. 4341/2012).

Casos prácticos y aplicación jurisprudencial

En la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 20 de noviembre de 2014 (rec. 4341/2012), se inadmitió la suspensión sin garantía solicitada por una empresa que alegaba dificultades económicas, al no quedar acreditados perjuicios irreparables, destacando que la mera situación económica adversa no es suficiente para justificar la suspensión sin garantía.

En la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 27 de septiembre de 2017 (rec. 407/2016), se anuló la inadmisión a trámite de una solicitud de suspensión sin garantía, al considerar que la documentación aportada permitía deducir indicios razonables de perjuicios irreparables, por lo que la solicitud debía admitirse y resolverse sobre el fondo.

Finalmente, la Sentencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, de 20 de mayo de 2009 (rec. 8736/2004), reafirmó que la suspensión sin garantía es una medida excepcional que exige la concurrencia de los requisitos legales y que la valoración de la prueba y de los perjuicios corresponde al órgano competente, sin que pueda ser sustituido por el Tribunal Supremo en sede de casación.

Requisitos que definen los perjuicios de difícil o imposible reparación

De la doctrina jurisprudencial se desprende que, para apreciar la concurrencia de perjuicios de difícil o imposible reparación, estos deben reunir las siguientes características:

• han de ser irreversibles,

• han de producirse de forma inmediata, y

• requieren una prueba abundante y suficiente por parte del ciudadano que los alega.

Supuestos en los que sí se ha admitido la suspensión sin garantía

A pesar de la dificultad de acreditar este tipo de perjuicios, su prueba no es imposible.

Así lo demuestra la Sentencia de la Audiencia Nacional (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª), núm. 138/2017, de 1 de marzo (rec. 95/2015), en la que la empresa recurrente acreditó que la ejecución de la deuda tributaria podía causarle perjuicios de imposible o difícil reparación, al quedar acreditada su situación de insolvencia mediante un patrimonio neto contable inferior al importe de la deuda.

Asimismo, la suspensión sin garantía puede resultar procedente cuando el único activo del obligado tributario sea su vivienda habitual.

La importancia de la apariencia de buen derecho

Junto a la acreditación de los perjuicios, resulta igualmente relevante justificar la concurrencia de la apariencia de buen derecho en el recurso interpuesto.